admin / 04.03.2020

Добросовестный налогоплательщик

13.06.2018 А. Гордон

Добросовестный налогоплательщик и должная осмотрительность – проверки в 2018г.

Для вычетов по НДС и расходов по налогу на прибыль

Налоговый адвокат Гордон А.Э.

13 июня 2018г.

Действующий с 1998г. Налоговый кодекс РФ не содержит понятие «Добросовестный налогоплательщик», хотя правоприменительная практика налоговых споров уже много лет связывает право на применение налоговой выгоды (налоговых вычетов и расходов) именно с добросовестностью при исчислении и уплате налогов.

Неоднократно понятие добросовестность налогоплательщика формулировал Конституционный Суд РФ. Так, характеризуя добросовестное поведение налогоплательщика при уплате налогов Конституционный Суд привел следующие доводы:

Конституционная обязанность каждого налогоплательщика по уплате налогов должна считаться исполненной в тот момент, когда изъятие части его имущества, предназначенной для уплаты в бюджет в качестве налога, фактически произошло. Такое изъятие происходит в момент списания банком с расчетного счета налогоплательщика соответствующих средств в уплату налога. После списания с расчетного счета имущество налогоплательщика уже изъято, т.е. налог уплачен. Поэтому положение об уплате налога, содержащееся в статье 57 Конституции Российской Федерации, должно пониматься как фактическое изъятие налога у налогоплательщиков.

Таким образом, Конституция Российской Федерации предусматривает разграничение имущества, которым налогоплательщик не может распоряжаться по своему усмотрению, поскольку оно в виде определенной денежной суммы подлежит взносу в бюджет, и имущества, находящегося в частной собственности, гарантии которой предусмотрены статьей 35 Конституции Российской Федерации.

Повторное взыскание с добросовестного налогоплательщика не поступивших в бюджет налогов нарушает конституционные гарантии частной собственности. (Постановление Конституционного Суда РФ от 12.10.1998 N 24-П ).

В описанной правовой ситуации добросовестный налогоплательщик – это налогоплательщик, исполняющий конституционную обязанность по уплате налога в бюджет.

Вместе с тем, в практических целях налоговых споров по налоговым проверкам периодов до середины августа 2017г., применяются положения пункта 7 статьи 3 НК РФ, согласно которым в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщиков, и обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщика возложена на налоговые органы. (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 25.07.2001 N 138-О).

До середины августа 2017г. (вступление в силу статьи 54.1 Налогового кодекса) при разрешении налоговых споров суды придерживались правовой позиции о праве налогоплательщика получить налоговую выгоду при ее обоснованности.

По мнению судов, налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, — достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и(или) противоречивы.

В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Данные позиции изложены в Постановлении ВАС РФ №53 от 12.10.2006г.

Как налоговая доказывает получение необоснованной налоговой выгоды

Судебная практика по налоговым спорам (до середины августа 2017г.) выработала критерии для оценки обоснованности получения налоговой выгоды добросовестными налогоплательщиками, а налоговыми органами – методики доказывания получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, что соответствует недобросовестным действиям налогоплательщиков.

Внимание: Эти методики могут быть применены для налоговых проверок периодов до 19 августа 2017г.

В чем метод: Налоговики ставят под сомнения (оспаривают) достоверность сведений в документах налогоплательщика.

Наибольшее число налоговых споров происходят из-за «кривых» поставщиков – однодневок.

Какие сведения налоговики исследуют и оспаривают в ходе налоговых проверок в 2018г.

Налоговики собирают и исследуют обширный круг информации – от сведений по налоговым декларациям проверяемого налогоплательщика и его контрагентов, до сведений об IP-адресах систем «Банк-Клиент».

Обязательно сопоставляются – учетные данные юридических лиц – проверяемых налогоплательщиков и их контрагентов.

Обязательно – контрольные параметры экономической деятельности – риск факторы (среднеотраслевые по региону доля вычетов, доля расходов).

Пример налогового спора, о необоснованной налоговой выгоде

В ходе одной из выездных налоговых проверок крупнейшего налогоплательщика было установлено:

В подтверждение сделок с поставщиком «А…» налогоплательщик представил договоры поставки, счета-фактуры, спецификации, товарные накладные.

Оплата поставленного товара произведена налогоплательщиком посредством безналичного перечисления на расчетный счет поставщика.

В рамках выездной налоговой проверки налоговики установили:

1) Анализ создания юр лица – поставщика, его учредителей, участников, руководства:

На дату проверки – массовые участники и руководители, массовый адрес регистрации.

Отчетность — 2-НДФЛ не сдается.

По месту нахождения Поставщик «А…» — отсутствует. Собственник здания пояснил, что обществу «А….» при его создании было выдано гарантийное письмо в 2012 о намерении заключить договор аренды, который впоследствии не заключен, по указанному адресу такая организация никогда не располагалась.

Учитывая виды осуществляемой деятельности при взаимодействии с проверяемым крупнейшим налогоплательщиком спорный поставщик «А….»:

— недвижимого имущества, земельных участков, транспортных средств не имеет;

— среднесписочная численность работников по состоянию на 01.01.2014, на 01.01.2015-1 человек;

— справки о доходах физических лиц формы 2-НДФЛ за 2013-2014 годы в налоговый орган не представлены.

Анализ расчетного счета спорного поставщика «А….» в спорный период 2013-2014 гг.:

— отсутствуют расходы, характерные для ведения финансово-хозяйственной деятельности, связанной с получением прибыли, а именно поставщик «А….»:

— не производил выплаты заработной платы,

— не производились платежи налога на доходы физических лиц,

— не уплачивалась арендная плата за оборудование и за транспортные средств, необходимых для хранения продукции и ее поставки в адрес проверяемого налогоплательщика

— отсутствуют платежи за услуги телефонной связи, в том числе операторам мобильной связи.

Анализ налоговой отчетности сомнительного поставщика «А….»:

— объем поставок товаров в адрес налогоплательщика составил в 2013 году 54,5%, в 2014 году — 64%,

— при этом доля налоговых вычетов по НДС, заявленных поставщиком, составляет в 2013 году — 98,58%, в 2014 году — 98,57%;

— по налогу на прибыль организаций доля расходов в 2013 году составляет 99,18%, в 2014 году — 99,24%.

Допросы участников спорного поставщика и руководителей о деятельности в спорный период:

— М. Д.Г. показал, что проживает в городе П., до 17.03.2016 являлся участником и директором общества «А….»;

всю деятельность осуществлял один (М. Д.Г.), работников не было;

организация осуществляла поставки продукции (ЦБ), в том числе в адрес проверяемого крупнейшего налогоплательщика, продукция закупалась у обществ «К» «А», «К1», после закупки сразу поставлялось крупнейшему налогоплательщику транспортом поставщиков.

Внимание: в спорный период М. Д.Г. состоял в трудовых отношениях с ООО «ОХП», работал в должности егеря, согласно табелям учета рабочего времени находился на рабочем месте по 8 часов каждый день, то есть в течение всего рабочего дня.

Внимание: в спорный период Поставщик «РС» применял специальный налоговый режим — единый сельскохозяйственный налог, соответственно, счета-фактуры не выставляло, плательщиком НДС не являлось;

Договоры на поставку продукции заключались с обществом «К» и обществом «К1»; Взаимоотношений с обществами «А» не имело;

Фактически товар доставлялся по адресу г. К, ул. Б, д..

Инспекцией установлено: в спорный период по спорным поставкам продукции лицом, представляющим интересы поставщика «К» и «К1″» перед поставщиком и производителем продукции обществом «РС» являлся М. Д.Г. (директор и участник спорного поставщика), чьи контактные данные указаны в документах на отгрузку продукции в адрес указанных организаций, а также в договоре поставки, (указан адрес электронной почты и телефоны, которые использовал М. Д.Г.),

т.е. фактически руководство и представительство осуществляло одно лицо – М. Д.Г. с намерением фиктивного отражения промежуточного звена в цепочке контрагентов между обществами Крупнейшим налогоплательщиком и производителем продукции.

В ходе допроса Х. Е.Н. (второго директора-участника сомнительного поставщика) сообщил, что в 2013-2014 годах работал в производителе продукции «РС» в должности директора по продажам; на основании заявок покупателя – крупнейшего налогоплательщика (г. К, ул. Б, д.) производилась поставка продукции, передавались товарные накладные, удостоверения качества; договоры ответственного хранения, аренды складов, иных помещений между производителем продукции «РС» и сомнительным поставщиком и другими «поставщиками» «К», «А», «К1» не заключались.

По сведениям ОАО «Сбербанк России»: платежи по системе «Банк-Клиент» проводились по одному IP-адресу для сомнительного поставщика «А…..» и поставщика «А», что свидетельствуют о подконтрольности и согласованности действий контрагентов.

Анализ движения по расчетным счетам указанных организаций (за исключением производителя продукции «РС») показывает наличие взаимных перекрестных перечислений между названными обществами.

Движение денежных средств по расчетным счетам сомнительного поставщика «А…..» и его контрагентов «К», «А», «К1» носило транзитный характер: уплаченные крупнейшим налогоплательщиком за сырье денежные средства в течение 1-3 дней поступали на счет производителя продукции.

Уплата НДС поставщиками:

Поставщики «К», «А», «К1» налог на добавленную стоимость исчислили в минимальных размерах, с максимальным приближением налоговых вычетов к сумме исчисленного налога.

Инспекцией произведен сравнительный анализ:

— транспортных накладных, на отгрузку спорного товара,

— транспортных накладных, счетов-фактур, предъявленных спорному поставщику «А….»

— транспортных накладных, счетов-фактур, предъявленных крупнейшему налогоплательщику,

Анализ показывает, что стоимость товара реализуемого от производителя продукции «РС» выше, чем цена приобретения продукции крупнейшим налогоплательщиком, а с учетом того, что производитель продукции «РС»» реализует товар без НДС, а все последующие поставщики с предъявлением НДС, то указанная разница будет еще значительнее.

Вывод налоговиков:

Сомнительный поставщик «А….», и поставщики «К», «К1», «А» введены в хозяйственные взаимоотношения между крупнейшим налогоплательщиком и производителем «РС» (не являющимся плательщиком НДС) искусственно, с целью получения крупнейшим налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде налоговых вычетов по НДС.

Самостоятельной цели в рассматриваемых сделках у сомнительного поставщика «А….» не имелось: являясь формальным поставщиком крупнейшего налогоплательщика (с долей в продажах 64%), сомнительный поставщик «А….» не получало прибыли от этих сделок, так как цена закупки продукции у производителя превышала цену его продажи комбинату — крупнейшему налогоплательщику.

Наличие у налогоплательщика деловой цели в спорных сделках также не доказано, в то время, как возможность получения к вычету НДС, является очевидной (НДС с реализации меньше чем НДС по вычетам).

Между тем налоговая выгода не может рассматриваться в качестве самостоятельной деловой цели. Поэтому если судом установлено, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, в признании обоснованности ее получения может быть отказано (пункт 9 Постановления N 53).

(Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 15.09.2017 N 17АП-11718/2017-АК по делу N А50-5434/2017)

Добрый день, друзья.

Что-то государство вплотную взялось за самозанятых и тех, физических лиц, на которых они работают.

Итак, очередное Письмо Минфина России от 20 марта 2018 года №03-11-11/17116. Не буду повторять то, о чем писал в недавней статье. Идея следующая: на данный момент, если кто-то работает у вас на дому, вы можете не платить за этого человека ни НДФЛ, ни страховые взносы. В этом Письме подробно описана вся нормативная база. Но этот человек должен добровольно (так написано) пойти и встать на учет в налоговые органы.

За последний месяц государство в письмах ФНС России и Минфина уже трижды нам напомнило: «Дорогие граждане, если вы работаете на кого-то по найму, сходите и встаньте на налоговый учет добровольно». Таким образом, граждан готовят к тому, что в будущем их обложат налогом по новому закону. К этому нужно быть готовыми.

Следующий документ касается №163-ФЗ от 18.07.2017 года, который ввел в Налоговый кодекс статью 54.1 НК РФ. По моему мнению, налоговики слегка коряво трактовали эту статью. Они ее трактовали в свою пользу, а не в пользу налогоплательщика.

Наконец-то налоговики в своем Письме ФНС России от 28 декабря 2017 года №ЕД-4-2/26807 признали следующее: статья 54.1 НК РФ не расширяет полномочия налоговиков. Это означает, что принцип презумпции добросовестности налогоплательщика сохранен.

При этом в данном документе ФНС подчеркивает, что статья 54.1 НК РФ не копирует Постановление Пленума ВАС №53 от 12 октября 2006 года, а представляет собой новый подход к проблеме злоупотребления налогоплательщиками своими правами. В этой части я с налоговиками не согласен. В конце концов, Постановление Пленума ВАС №53 от 12 октября 2006 года еще никто не отменял. Поэтому я считаю, что бизнесмены должны использовать и это Постановление.

Уважаемые бухгалтеры, генеральные и финансовые директора, собственники бизнеса, имеющих более двух компаний, это Письмо для вас. Особенно, если одна из ваших компаний работает на спецрежиме. Также этот документ для тех, кто не очень внимательно выбирает себе контрагентов.

Повторяю: Письмо ФНС России письмо от 28 декабря 2017 года №ЕД-4-2/26807. Цитирую небольшой фрагмент этого документа: «ФНС России в связи со вступлением в силу статьи 54.1 Кодекса письмом от 31.10.2017 №ЕД-4-9/22123@ налоговым органам даны рекомендации по применению положений указанной статьи.

В данном письме определено, что по результатам налоговых проверок налоговые органы должны правильно квалифицировать выявленные обстоятельства со ссылкой на конкретный пункт статьи 54.1 Кодекса.

В указанном письме, в частности, приведены характерные примеры искажения сведений о фактах хозяйственной деятельности в целях уменьшения налоговой базы и (или) суммы подлежащего уплате налога, неправильного применения налоговой ставки, налоговой льготы, налогового режима, манипулирования статусом налогоплательщика и т.д., а также обстоятельства, свидетельствующие об умышленных действиях налогоплательщика».

Кстати, указанное Письмо ФНС России от 31.10.2017 №ЕД-4-9/22123@ крайне важное. Из этого письма вы узнаете, как налоговики отлавливают тех, кто был связан с «серыми», «черными» и прочими обнальными конторами. Вы узнаете, как сотрудники налоговой должны собирать доказательства до выездной налоговой проверки и во время выездной налоговой проверки. Вы найдете много полезной информации: приведены примеры искажения сведений о фактах в финансово-хозяйственной деятельности, примеры уменьшения незаконного налоговой базы и т.д.

Эти два документа: Письмо ФНС России письмо от 28 декабря 2017 года №ЕД-4-2/26807 и Письмо ФНС России от 31.10.2017 №ЕД-4-9/22123@ являются ключевыми. Ваш бухгалтер должен их знать почти наизусть. Он должен быть способен их применять таким образом, чтобы ваша компания не попала под выездную проверку, чтобы вы могли грамотно к ней подготовиться.

На семинаре по легализации бизнеса, который состоится 17-18 апреля в Москве, я сделаю обзор других крайне важных документов. Эту нормативную базу нужно знать каждому бизнесмену, который когда-либо был связан с «серыми» фирмами. Торопитесь, осталось буквально 5-7 мест.

Спасибо, уважаемые коллеги! Надеюсь, эта статья пошла вам на пользу.

<Письмо> ФНС России от 29.03.2019 N СА-4-7/5804 <О направлении обзора сложившейся судебной практики по вопросу признания (непризнания) исполненной налоговой обязанности налогоплательщиками в случае оплаты ими налогов через кредитные организации, которые не имеют возможности исполнить обязанность по перечислению денежных средств в бюджет>

Согласно позиции, отраженной в Постановлении Конституционного Суда РФ от 12.10.1998 N 24-П, повторное взыскание с добросовестного налогоплательщика не поступивших в бюджет налогов нарушает конституционные гарантии частной собственности.

Вместе с тем ФНС России обращает внимание на то, что данная позиция распространяется только добросовестных налогоплательщиков.

Так, например, Верховный Суд РФ в Определении от 26.09.2017 N 305 КГ17-6981 пришел к выводу, что выдача распоряжения банку о списании денежных средств со счета клиента для уплаты налогов не является основанием для признания обязанности налогоплательщика исполненной, если к этому моменту он знал (не мог не знать) о неспособности банка обеспечить перечисление налогов в бюджетную систему РФ.

Сложившаяся судебная практика исходит из обязанности представления налоговыми органами доказательств осведомленности налогоплательщика об имеющихся проблемах у обслуживающего его банка и недобросовестном поведении налогоплательщика.

Такими доказательствами могут являться в том числе:

уплата налогов, обязанность по уплате которых на момент направления в банк платежного поручения не сформировалась, так как отчетный (налоговый) период не закончился;

размер перечисленной суммы не соответствует реальным налоговым обязательствам налогоплательщика;

наличие информации о проблемах банка, опубликованной в официальных источниках и (или) доведенной кредитной организацией до своих клиентов иным способом;

наличие ранее неисполненных платежных поручений налогоплательщика.

При этом суды отклоняют некоторые доводы налоговых органов о недобросовестности налогоплательщика. В числе таких доводов, например:

наличие расчетных счетов в других банках, с которых налогоплательщик ранее осуществлял налоговые платежи;

перечисление денежных средств в бюджетную систему РФ в большем размере, чем это необходимо для исполнения обязанности по уплате налогов;

высказывание в узкоспециализированных СМИ, не направленных на массового потребителя, предположений о техническом сбое в работе банка.

FILED UNDER : Статьи

Submit a Comment

Must be required * marked fields.

:*
:*